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Hacienda
Tema: Modo de aplicación de las deducciones por trabajo en el IRPF en la modalidad de tributación conjunta
Exp: 06/160/H
Nº: 58
Hacienda
El día 29 de marzo del año en curso, don [?] presentó un escrito en el que solicitaba la revisión de lo actuado en el expediente número 06/160/H, al considerar que la Administración había actuado de forma prepotente.
La queja inicial se fundaba en la disconformidad con el criterio mantenido por el Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra, a la hora de practicar la deducción por trabajo en la declaración del IRPF, en su modalidad de tributación conjunta.
Tramitado el expediente, previo los informes oportunos, mi antecesora en el cargo trasladó, el 2 de octubre de 2006, al Departamento de Economía y Hacienda una SUGERENCIA, que, literalmente, decía: ? se lleve a cabo un estudio o análisis que tenga por objeto, fundamentalmente, la búsqueda de propuestas que mejoren en la medida posible la tributación sobre este aspecto concreto, impulsando en su caso la reforma legislativa que se considere precisa en aras a posibilitar un mejor y equitativo tratamiento fiscal de las deducciones por trabajo de los contribuyentes que tributen en modalidad conjunta, informando en otro caso de las razones y motivos que aconsejen no emprender dicha iniciativa de modificación normativa en el sentido apuntado?.
El día 25 de enero de 2007, el Excmo. Sr. Consejero de Economía y Hacienda nos remitió un escrito, en contestación a la Sugerencia de esta Institución, en la que decía : ? Desde la Hacienda Tributaria de Navarra, se ha realizado un estudio de la deducción por rendimientos del trabajo a aplicar en la cuota integra del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, regulado en el art. 62.5 de la Ley Foral 22/1998.
Del estudio realizado se ha propuesto la modificación del precepto mencionado a través de una enmienda en el Proyecto de Ley Foral de modificación de diversos impuestos y otras medidas que se encuentra en trámite parlamentario?.
Esta Institución consideró que la sugerencia había sido aceptada y, por tanto, se procedió al archivo de la queja, comunicando tal extremo al interesado y a la Administración.
Seguidamente, tras la petición de reapertura, comprobé que la contestación del Departamento de Economía y Hacienda a la Sugerencia de esta Institución no se ajustaba a la realidad de los hechos, puesto que en esa fecha, 25 de enero de 2007, no se encontraba en trámite parlamentario ningún proyecto de ?modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias?, ya que el proyecto al que se refería el Departamento fue aprobado como Ley Foral 18/2006, de 27 de diciembre, siendo publicada en el BON nº 157, de 31 de diciembre de 2006.
Después de dicha aprobación no ha existido ningún otro proyecto sobre modificación de medidas tributarias en sede parlamentaria.
Puesto en conocimiento del Departamento de Economía y Hacienda tal circunstancia, en escrito de 10 de abril del año en curso, y tras pedir informe sobre lo expuesto, recibo su contestación, fechada el 25 de abril de 2007, en la que señala que una de las enmiendas in voce presentada se refería a la modificación del art. 62.5.3º de la Ley Foral 22/1998, de 30 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Así, conforme al apartado cuarenta y cinco del artículo 1 de la Ley Foral 18/2006, de 31 de diciembre de 2006, de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias, el artículo 62.5.3º de la Ley Foral 22/1998, queda redactado, con efectos a partir de 1 de enero de 2007, del siguiente modo:
?3º. El importe de la deducción prevista en este apartado 5 no podrá exceder del resultado de aplicar la escala del art. 59.1 de esta Ley Foral a los rendimientos netos del trabajo?.
En consecuencia, el importe de la deducción no queda limitado al tipo medio definido en el art. 59.2 de la Ley Foral 22/1998. Se crea un nuevo límite para la deducción del trabajo?
Aunque en Resolución anterior ha sido ampliamente expuesto el supuesto de hecho, recordamos, de manera somera, que el promotor de la queja se dirige el 17 de junio de 2005 al Departamento de Economía y Hacienda solicitando la rectificación de la autoliquidación del IRPF correspondiente al periodo impositivo de 2004, entendiendo que la fórmula empleada por la Hacienda Tributaria de Navarra para practicar la deducción por rendimiento del trabajo no era correcta. Mediante Resolución de la Dirección de Servicio de IRPF y Patrimonio, de 23 de septiembre de 2005, se desestima la solicitud del derecho a la deducción por rendimiento de trabajo de su cónyuge, debido a la inexistencia de tipo medio efectivo de gravamen, lo que impide el derecho a la deducción.
Seguidamente el promotor solicita la intervención de la Defensora del Pueblo, considerando que el art. 59.2 de la Ley Foral del IRPF no es ajustado a Derecho al permitir situaciones discriminatorias en la tributación conjunta cuando uno de los miembros de la unidad familiar no obtiene rendimientos del trabajo superiores al mínimo personal que pueden determinar una base liquidable de cero o negativa.
1º. El art. 59.2 de la Ley Foral del IRPF no vulnera, per se, principio constitucional alguno, puesto que se trata de una mera fórmula matemática para calcular el tipo medio efectivo de gravamen. Debemos precisar si, con anterioridad a la modificación introducida a través de la Ley Foral 18/2006 e, incluso, después de ésta, cabe o no apreciar motivos de los que pueda deducirse en un futuro inconstitucionalidad en la regulación de la deducción por rendimientos de trabajo, sea en la tributación individual sea en la tributación conjunta.
Aunque la finalidad de la deducción sea la discriminación positiva de los rendimientos de trabajo, lógicamente, sólo pueden darse cuando existan éstos, y no es injustificado establecer topes que eviten situaciones contrarias a dicha finalidad. Pero sí contradice, a criterio de esta Institución, el principio de progresividad, como concreción de la capacidad económica, que los contribuyentes con menores ingresos por los citados rendimientos no puedan disfrutar de la citada deducción por el simple hecho de que las rentas laborales sean absorbidas por las reducciones por mínimo personal y familiar, sin que se les permita trasladar la deducción no practicada por dicho motivo a periodos impositivos posteriores.
2º. La cuestión excede de la adecuación o no a los principio constitucionales del art. 31.1 por parte del art. 59.2 de la Ley Foral del IRPF, ya que, por conexión directa debe extenderse al examen del art. 62.5 del tercer párrafo de la Ley Foral del IRPF y por conexión indirecta a los preceptos de dicha Ley Foral, donde se regula el régimen optativo de la tributación conjunta para los contribuyentes integrados en una unidad familiar.
En la tributación conjunta, los miembros de la unidad familiar que obtengan rentas calculan de forma separada sus bases imponibles y liquidables y su cuota íntegra. Se produce una acumulación de cuotas íntegras, lo que determina la denominada cuota íntegra de la unidad familiar (art. 73.3) sobre la que se aplicarán, en su caso las deducciones previstas en el art. 62 de la Ley Foral del IRPF. Sin embargo, las deducciones no son trasladables de uno a otro miembro de la unidad familiar (art. 75), mientras que sí son trasladables las disminuciones patrimoniales y las bases imponibles negativas (art. 73 y 74). Este diferente tratamiento no respeta, a criterio de esta Institución, el principio de igualdad del art. 31.1 de la CE, sin que existan motivos constitucionalmente justificables de esta discriminación, constituyendo un factor disuasorio de la opción por la tributación conjunta y una medida contraria al principio constitucional de protección económica o jurídica a la familia, que dispone el art. 39.1 de la Constitución.
3º. La actuación administrativa de la Consejería de Economía y Hacienda se ha ajustado a Derecho, en cuanto ha aplicado la norma vigente en el momento de presentación de la liquidación por parte del interesado. Pero tan correcto proceder no significa que la norma aplicada no pueda vulnerar el texto constitucional.
No obstante, entendemos que existe un error interpretativo de la Dirección General de Hacienda Tributaria de Navarra, que no fue valorado en la Resolución, mediante Sugerencia que, el 2 de octubre de 2006, emitió la entonces Titular de la Institución. Nos referimos concretamente a la expresión ?rendimientos netos del trabajo sujetos afectivamente a este impuesto?, incluida en el párrafo tercero del art. 62.5 de la Ley Foral 22/1998 (vigente al no haber sido modificada por la Ley Foral 18/2006).
Es incontestable que los rendimientos de la esposa del contribuyente están sujetos al IRPF, puesto que se integraron en la base imponible. El problema es que no se sometieron a tributación, dado que, por mor de las reducciones personales y familiares, la base liquidable fue cero.
Se trata de discernir si ?sujeción efectiva? es equivalente a ?tributación efectiva?. Si se tratase de rendimientos de trabajo exentos en virtud de lo establecido en el art. 7 de la Ley Foral 22/1998, la duda quedaría disipada, pero los rendimientos están sujetos y no exentos, y, por tanto, no compartimos la interpretación de la Administración tributaria.
En Derecho Tributario, ?sujeción efectiva? y ?tributación efectiva? no son términos sinónimos, ya que puede haber sujeción pero no tributación, como ocurre en el supuesto que nos ocupa.
Por todo lo anterior y en virtud de lo establecido en el art. 16.c, de la Ley Foral 4/2000 que regula esta Institución,
1º. Entender lesionado el derecho del ciudadano al sostenimiento del gasto público de acuerdo a su capacidad económica mediante un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad que proclama el art. 31 de la Constitución.
2º. Entender lesionado el principio constitucional que obliga a los poderes públicos a asegurar la protección económica y jurídica de la familia (art. 39.1 de la CE).
3º. Sugerir al Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra que impulse la modificación del vigente art. 75 de la Ley Foral del IRPF, permitiendo que las deducciones sobre la cuota íntegra de la unidad familiar sean compensables entre los distintos miembros que conforman ésta, siempre y cuando el contribuyente que no pueda practicar la deducción por rendimientos del trabajo tenga unos rendimientos netos procedentes de esta fuente superiores a 685 euros.
O, manteniendo los límites actuales de la deducción por rendimientos del trabajo, modificar el tercer párrafo del art. 62.5 de la Ley Foral 22/1998, permitiendo que las cantidades no deducibles por inexistencia y/o insuficiencia de cuota íntegra no supongan la pérdida definitiva del derecho a la deducción, sino que la cantidad no deducida por insuficiencia o inexistencia de cuota integra (o por no tributación efectiva en la interpretación dada por el Departamento de Economía y Hacienda) pueda ser compensada en los cuatro años posteriores, siempre y cuando el contribuyente afectado obtenga rendimientos del trabajo sujetos al IRPF.
4º. Conceder un plazo de dos meses al Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra, para que informe sobre la aceptación de esta sugerencia y de las medidas a adoptar al respecto, o, en su caso, de las razones que estime para no aceptarla, con la advertencia de que de no hacerlo así, incluiremos el caso en el informe anual de esta Institución al Parlamento de Navarra.
5º. Notificar la presente Resolución a don [?] y al Departamento de Economía y Hacienda del Gobierno de Navarra.
El Defensor del Pueblo de Navarra
Francisco Javier Enériz Olaechea
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